Imputación temporal de ganancias patrimoniales no justificadas derivadas de aportaciones a cuentas corrientes

El Tribunal Supremo, en Sentencia de 18 de marzo de 2019 (rec. nº 6296/2017), resuelve en casación si, para la imputación temporal de las ganancias patrimoniales no justificadas derivadas de unas aportaciones a una cuenta corriente, debe atenderse al momento en que el obligado tributario acredite que se realizaron las aportaciones —como pretende el contribuyente— o, por el contrario, al momento en el que las mismas fueron descubiertas —criterio adoptado por la Administración—.

A efectos de resolver esta cuestión el Tribunal Supremo invoca, en primer lugar, lo dispuesto en el artículo 37.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 1998, aplicable ratione temporis, en el que se dispone —en los mismos términos que el actual segundo párrafo del artículo 39.1 de la Ley 35/2006— que «las ganancias patrimoniales no justificadas se integrarán en la base liquidable general del período impositivo respecto del que se descubran», «salvo que el contribuyente pruebe suficientemente que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes desde una fecha anterior a la del período de prescripción».

Es en ese último inciso donde se sitúa en centro de la controversia pues, mientras el recurrente interpreta que para conseguir que las ganancias patrimoniales no justificadas no tributen en el ejercicio en el que afloran basta con probar que se es titular o propietario del bien o derecho —en este caso, del dinero aportado en las cuentas— desde una fecha anterior a la del período de prescripción, el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en la sentencia ahora recurrida, exigía además acreditar «la fuente de las cantidades», es decir, «cómo se generaron los fondos ingresados en cuenta, por trabajo personal, rendimientos de capital o ganancias patrimoniales».

Pues bien, el Tribunal Supremo no comparte este último criterio, en virtud del cual la exigencia de una prueba sobre la titularidad de los bienes en fecha anterior al periodo de prescripción se extiende también a la prueba de la procedencia de esa renta y del concepto en que se ha percibido. Por el contrario, apunta el tribunal, atendiendo a la literalidad del aludido artículo 37 cabe concluir que éste sólo exige probar suficientemente la titularidad de los bienes o derechos controvertidos, y nada más, advirtiendo de que la «titularidad» a la que alude dicho precepto se corresponde exclusivamente con el concepto de propiedad o tenencia de un bien y no, por tanto, con la fuente del mismo.

A este respecto, advierte el Alto Tribunal, si llegase a acreditase por el obligado tributario la fuente del bien o derecho descubiertos, ya no estaríamos ante una ganancia patrimonial no justificada que, por definición, será aquélla respecto de la cual la Administración tiene constancia de su tenencia, pero desconoce la fuente de la que procede.

Todo lo anterior conduce al tribunal a concluir que sólo cuando la Administración tiene constancia de la titularidad del bien o derecho, pero no de su fuente u origen, aparece la ganancia patrimonial no justificada cuya imputación temporal vendrá determinada por el momento en el que se descubra, salvo que el obligado tributario logre justificar que el bien o derecho era de su titularidad en un periodo prescrito y sin que sea preciso, además, identificar la fuente u origen de la que proceden tales bienes o derechos.