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Tributación de la igualación o posposición y mejora de rango hipotecario

20 de febrero, 2020



El Tribunal Superior de Justicia de Madrid, en su Sentencia de 22 de octubre de 2019 (recurso nº 554/2018) analiza si fue conforme a derecho la liquidación del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados (ITPAJD), en la modalidad de actos jurídicos documentados, girada en concepto de posposición y mejora de rango hipotecario por la Administración tributaria. En este caso la entidad bancaria prestamista y el prestatario formalizaron en escritura pública la ampliación del importe de un préstamo hipotecario, escritura en la que se hizo constar que la ampliación se constituía con rango anterior a un préstamo previo cuya escritura, a su vez, recogía ya que la citada ampliación derivaría en su posposición.

Pues bien, en este caso la Administración tributaria entendió que la alteración de rango había quedado condicionada a un hecho posterior —la ampliación—, por lo que una vez producida ésta, se devenga el impuesto.

La entidad bancaria afectada por la regularización entendió, por su parte, que en este caso lo que existe es un supuesto de reserva de rango, por lo que no es aplicable el principio prior tempore potior iure y, además, que el negocio de ampliación de hipoteca no tiene autonomía propia para ser sometido a gravamen, tal y como exige el artículo 4 del Texto Refundido del ITPAJD, porque desde el principio la ampliación de la hipoteca tiene mejor rango que la inscrita con anterioridad al pactarse previamente tal reserva de rango, pretensiones que fueron apoyadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional en la resolución ahora recurrida por la Administración.

Sin embargo, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid confirma ahora la argumentación de la Administración, entendiendo que en las escrituras públicas en las que se constituye un préstamo con garantía hipotecaria y además se establece la prioridad de rango de la nueva hipoteca, existen dos negocios jurídicos diferenciados. Por un lado, la constitución de hipoteca en garantía de préstamo y, por otro, la mejora o prioridad de rango de la nueva hipoteca. Pues bien, teniendo en cuenta que aunque el rango carece por sí mismo de valor patrimonial, sin embargo su alteración tiene contenido y consecuencias económicas, y por ello está sujeto a la citada modalidad impositiva cumpliendo, a esos efectos, todos los requisitos legales exigidos al efecto —acto de contenido evaluable, formalizado en escritura pública, inscribible en el Registro de la Propiedad y no sujeto al impuesto sobre transmisiones patrimoniales ni al impuesto de sucesiones—.

En ese sentido, señala el Tribunal, la igualación o la posposición y mejora del rango son derechos evaluables económicamente puesto que, en caso de ejecución, la hipoteca que ha mejorado de rango obtiene una preferencia para el cobro con la que antes no contaba, alteración de rango que, en el caso analizado, se hizo efectiva con la escritura de ampliación, procediendo entonces el controvertido gravamen, sin que a estos efectos tenga incidencia el hecho de que el acreedor hipotecario sea el mismo en los dos préstamos hipotecarios afectados por la alteración registral.

Con este fallo el Tribunal Superior de Justicia de Madrid parece apartarse del criterio manifestado por la Dirección General de Tributos en consultas vinculantes como la V2551-17, de 9 de octubre, en la que se consideró que la igualdad o posposición de rango pactadas «ab initio» no estarían sujetos a la modalidad de actos jurídicos documentados, entendiendo que serán tales aquellos pactos que se establezcan en una hipoteca inicial en relación a la constitución de hipotecas futuras, ya que en estos supuestos lo que existe es una «reserva de rango», tal y como entendía aquí la entidad bancaria prestataria.

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