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Aspectos fiscales relacionados con los servicios de creación de contenido digital prestados por «influencers»

22 de julio, 2022



Existen diferentes modelos a través de los cuales los creadores de contenidos digitales (youtubers, instagramers, influencers) desarrollan sus actividades, de manera que, atendiendo a cada supuesto concreto, pueden resultar aplicables diferentes normas tributarias. En este caso la Dirección General de Tributos, en su consulta vinculante V0773-22, de 11 de abril, analiza distintas cuestiones fiscales relacionadas con los servicios de creación de contenido digital prestados por una «influencer» a una entidad domiciliada en Reino Unido, que le retribuye por la publicación en su plataforma de videos y fotografías creados por aquélla.

1) Impuesto sobre actividades económicas

En primer lugar, el centro directivo determina cuál es el epígrafe del impuesto sobre actividades económicas en el que la «influencer» debe darse de alta. A esos efectos, y atendiendo a la normativa reguladora del tributo —artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales y Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del citado impuesto—, la Dirección General recuerda que la producción de vídeos y la prestación de servicios fotográficos están clasificadas únicamente en la sección 1ª de las Tarifas, por lo que las actividades realizadas por la «influencer», aun cuando sean realizadas por una persona física por cuenta propia y a título individual, a efectos de la clasificación en el impuesto sobre actividades económicas no se consideran actividades profesionales, sino actividades empresariales.

De acuerdo con lo anterior, y teniendo en cuenta que la regla 8ª de la Instrucción permite clasificar, provisionalmente, aquellas actividades que no se hallan especificadas en las Tarifas del impuesto, la «influencer» deberá darse de alta:

— En el epígrafe 961.1 «Producción de películas cinematográficas (incluso vídeos)» de la sección primera de las Tarifas, que faculta para la venta, reproducción y alquiler de las películas producidas (incluso vídeos), comprendiendo cualquier actividad relacionada con la producción.

— En el epígrafe 973.1 «Servicios fotográficos» de la sección primera de las Tarifas, que comprende según su nota adjunta «la producción de retratos fotográficos, y la producción de fotografías comerciales, los servicios de fotografía técnica, los servicios de revelado, impresión y ampliación de fotografías, así como los servicios combinados de vídeo y fotografía».

2) Impuesto sobre el Valor Añadido

En segundo lugar, el centro directivo analiza la posible tributación de los servicios prestados por la «influencer» en el impuesto sobre el valor añadido.

A estos efectos la Dirección General comienza señalado que, por aplicación de regla general de localización de servicios prevista en el artículo 69.Uno de la Ley 37/1992, los servicios de publicidad que la «influencer» pueda prestar a un empresario establecido en un tercer país, en este caso Reino Unido, no estarán sujetos al impuesto sobre el valor añadido.

No obstante lo anterior, matiza la consulta, el artículo 70.Dos de la Ley 37/1992 —de acuerdo con la redacción dada a este precepto por la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021—, establece un criterio de gravamen económico basado en la utilización o explotación efectiva de determinados servicios para los cuales las reglas referentes al lugar de realización de las prestaciones de servicios determinarían la no sujeción al impuesto.

En ese sentido, el citado artículo 70.Dos establece que se considerarán prestados en el territorio de aplicación del impuesto determinados servicios —entre los que se hayan los de publicidad objeto de consulta enunciados en el artículo 69.Dos de la ley, prestados a un empresario o profesional actuando como tal— cuando, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta y Melilla, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio.

A esos efectos, el centro directivo —basándose fundamentalmente en la jurisprudencia comunitaria—, alude a los requisitos y circunstancias que deben concurrir para aplicar el citado criterio de gravamen, que pueden resumirse en los siguientes:

— Los servicios a los que puede resultar aplicable el artículo 70.Dos son, exclusivamente, los citados de forma expresa en dicho precepto de la Ley 37/1992.

— Con carácter general, tales servicios deben ser prestados a empresarios o profesionales actuando como tales, salvo cuando se trate de servicios prestados por vía electrónica, telecomunicaciones, radiodifusión o televisión o arrendamiento de medios de transporte, en cuyo caso los destinatarios podrán ser, asimismo, particulares.

— La localización de los referidos servicios debe tener lugar fuera de la Comunidad, exceptuadas las Islas Canarias, Ceuta o Melilla.

— Los servicios concernidos deberán utilizarse o explotarse efectivamente desde un punto de vista económico en el territorio de aplicación del impuesto, requisito que deberá valorarse de forma individualiza de acuerdo con la naturaleza del servicio de que se trate. A esos efectos, y en relación con la prestación de servicios de publicidad, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea establece claramente que el país en el que se realiza la utilización y explotación efectivas es aquel desde el que se difunden los mensajes publicitarios, con independencia de que esa utilización la haga el destinatario inicial de la operación, o el destinatario ulterior en la cadena.

— Asimismo, tratándose de operaciones entre empresarios o profesionales, el servicio respecto del cual se cuestione la aplicabilidad de la norma ha de ser un servicio que, de alguna forma, directa o indirecta, esté relacionado con las operaciones que se efectúen en el territorio de aplicación del impuesto.

— La aplicación de la cláusula de uso y explotación efectiva es independiente del régimen fiscal establecido en el tercer Estado.

Todo ello ha conducido a la Dirección General de Tributos a determinar que la regla de uso y explotación efectiva prevista en el artículo 70.Dos de la Ley 37/1992, resultará de aplicación cuando los servicios prestados por la entidad establecida en el territorio de aplicación del impuesto a una entidad establecida fuera de la Comunidad, exceptuadas las Islas Canarias, Ceuta y Melilla, ya sea ésta su destinataria inicial o final, sean usados o explotados efectivamente en el territorio de aplicación del impuesto, con independencia de que cualquiera de dichas destinatarias realice en el referido territorio operaciones sujetas al Impuesto o no, extremos que habrán de analizarse a la vista de cada caso concreto.

Por último, el centro directivo alude a la obligación, recogida en el artículo 164 de la Ley 37/1992, de expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y las prestaciones de servicios que los empresarios o profesionales realicen en desarrollo de su actividad —incluyendo a las no sujetas y a las exentas, a salvo de las excepciones recogidas en dicho precepto—, obligación de facturación desarrollada reglamentariamente por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.

Así pues, en el caso analizado, la «influencer» deberá emitir factura repercutiendo el impuesto sobre el valor añadido cuando los servicios prestados se entiendan localizados en territorio de aplicación del impuesto por resultar de aplicación el artículo 70.Dos de la Ley 37/1992, y también en el caso de que la operación pueda entenderse realizada fuera de la Comunidad y no sujeta al impuesto sobre el valor añadido —artículo 2.3 del Reglamento de facturación—.

Asimismo, teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 5 del mencionado reglamento, al regular el cumplimiento de la obligación de expedir factura por el destinatario o por un tercero, la sociedad del Reino Unido a la que preste sus servicios la «influencer» podrá acordar con la misma el cumplimiento material de la obligación de expedir sus facturas por parte de aquélla, con independencia de los medios empleados, bien sea en papel o por medios electrónicos, y siempre que se cumplan los requisitos señalados en la Ley 37/1992 y el Reglamento de facturación, previamente reproducidos.

3) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

En último lugar, la Dirección General determina que la entidad británica pagadora de los rendimientos, teniendo en cuenta que reside en el Reino Unido y no opera en España con establecimiento permanente ni realiza actividad económica en territorio español sin establecimiento permanente, no se encuentra entre los obligados a retener a cuenta del impuesto sobre la renta de las personas físicas.

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