Cálculo de la base imponible del IAJD cuando se ejercita anticipadamente la opción de compra de un leasing

El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de 21 de enero de 2019 (6337/2015), analiza, en el contexto del impuesto sobre actos jurídicos documentados, cuál es el importe que debe tomarse en consideración a efectos del cálculo de la base imponible del tributo en aquellos casos en los que se ejercita anticipadamente la opción de compra de un contrato de arrendamiento financiero.

A estos efectos el tribunal examina las dos principales posiciones que se han venido manteniendo al respecto, teniendo en cuenta que ambas parten de la naturaleza traslativa del negocio acordado.

La primera de tales posturas se defendió por el propio Tribunal Central en su resolución de 6 de noviembre de 1998, entendiendo que la base imponible debe determinarse atendiendo al valor real del elemento patrimonial transmitido. La otra posición que se ha mantenido, como sostiene en este caso el reclamante, pasa por defender que dicho elemento de cuantificación debe calcularse atendiendo al valor residual del contrato de arrendamiento financiero ya que, teniendo en cuenta que el contrato original preveía que el dominio se transmitiría por el pago de dicha cantidad, ésta debe ser la que conforme la base del impuesto.

Sin embargo, el Tribunal Central considera ahora que la cuestión debe analizarse teniendo en cuenta que, a diferencia del impuesto sobre transmisiones patrimoniales onerosas —en la que prevalece la naturaleza traslativa del hecho imponible—, el impuesto sobre actos jurídicos documentados no grava la transmisión en sí misma, sino el documento en el que ésta se formaliza.
Partiendo de dicha afirmación entiende el tribunal que, en estos casos, la base imponible no debe calcularse atendiendo al valor real del bien transmitido, sino al valor del acto o negocio jurídico que se documenta en la escritura. Pues bien, en virtud de éste se ha acordado ejercitar anticipadamente una opción prevista en el contrato de arrendamiento financiero, adquiriéndose el bien que era objeto de financiación mediante el pago de un precio que tiende a aproximarse al valor de las cuotas pendientes, con exclusión de la carga financiera. Por tanto, se trata de un negocio jurídico complejo en el que se pone fin a una operación financiera en curso, adquiriendo la propiedad del bien por parte de quien ya lo poseía a título de arrendatario.

Por otro lado, dada la naturaleza peculiar del gravamen documental, el valor de la transacción acordada en el documento tampoco puede ser el valor residual del bien financiado, como alega la entidad reclamante, porque en este caso no se ha producido la satisfacción sucesiva de todas las cuotas de arrendamiento financiero prevista originariamente en el contrato. Es decir, no se ha llegado a alcanzar el momento en el que resta por pagar la última cuota prevista contractualmente, cuyo pago supondría la adquisición definitiva por el usuario del bien financiado. De haberse alcanzado ese punto, la base imponible del impuesto sería el precio de la transacción acordada en el documento, es decir, el valor residual.

Sin embargo, en el caso objeto de análisis el contrato de financiación se da por terminado antes de la fecha inicialmente pactada, por lo que el precio que satisface el usuario no es el valor residual inicialmente previsto, sino un precio acordado por las partes que se acercará al valor de las cuotas de capital pendiente de amortizar.

De acuerdo con lo anterior, la base imponible del impuesto sobre actos jurídicos documentados en este supuesto no será ni el valor de mercado del inmueble ni su valor residual, sino que vendrá determinada por el valor del negocio jurídico documentado en la escritura que no es otro que el precio que se ha fijado entre las partes para que, poniendo fin a la financiación previamente acordada, se adquiera la propiedad del bien.