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Fiscalidad de la indemnización por cese percibida por un trabajador previamente desplazado al extranjero

25 de junio, 2021



La Dirección General de Tributos, en la consulta vinculante V0753-21, de 30 de marzo, analiza diversos aspectos fiscales relacionados con la indemnización por extinción de la relación laboral que percibirá un trabajador tras haber sido desplazado por una mercantil española a México, durante casi dos años, para ejercer su actividad como director de proyecto. En ese contexto, se plantea que la extinción pueda producirse por despido disciplinario improcedente, por despido colectivo, o por cese por mutuo acuerdo, satisfaciéndose la indemnización en un solo pago, cualquiera que sea la forma en la que se extinga la relación laboral.

En ese escenario, el centro directivo analiza si las cantidades abonadas en concepto de indemnización en los supuestos señalados, encajarían en las rentas del artículo 15 —«Trabajos Dependientes»— del Convenio hispano-mexicano para evitar la doble imposición; de ser así, si el gravamen de la indemnización debería repartirse entre México y España; y, por último, si la parte de la indemnización que, en su caso, habría de gravarse en España por el impuesto sobre la renta de no residentes, debería calcularse siguiendo los mismos criterios para las tres fórmulas de despido señaladas.

Pues bien, en relación con la primera de las cuestiones apuntadas, la Dirección General entiende que, de acuerdo con el citado artículo 15, aunque no se cumplen los requisitos para la aplicación de su segundo apartado, las indemnizaciones citadas sí encajarían en el primero, entendiéndose incluidas en el concepto de «sueldos, salarios y remuneraciones similares» al que hace referencia el artículo 15.1 del Convenio. Dicha conclusión puede extraerse claramente de los comentarios que de ese precepto se realizan en el Modelo Convenio tributario sobre la renta y el patrimonio de la OCDE versión 2017 (en adelante, MCOCDE), a cuyos efectos puede destacarse lo dispuesto en el comentario 2.7 al artículo 15, referido a las indemnizaciones por despido que los empleadores están obligados a realizar —por ley o por contrato— a un asalariado por razón de la finalización de su empleo, disponiendo expresamente que constituyen «una retribución percibida por razón de ese empleo asalariado a los efectos de la última frase del apartado 1».

Por tanto —concluye el centro directivo—, las indemnizaciones satisfechas en cualquiera de los tres tipos de despidos indicados derivan de una relación laboral existente, encajando en el artículo 15 del Convenio hispano-mexicano.

Aclarado lo anterior, y sobre la base de lo dispuesto en el citado comentario 2.7 al artículo 15 MCOCDE, la Dirección General entiende que las cantidades satisfechas deberán tributar en el Estado de residencia del empleado, salvo que el trabajo se haya desarrollado en el otro Estado en cuyo caso este último también podrá gravarlas.

De ese modo, y teniendo en cuenta que el trabajador mantendrá su residencia fiscal en México durante el ejercicio en el que recibirá la indemnización, la potestad para gravar la parte de la indemnización derivada del trabajo realizado en España corresponde, de forma compartida, a México —como Estado de residencia del consultante—, y a España —como país en el que se ejerció el empleo del que deriva la indemnización—.

Teniendo en cuenta lo anterior, el directivo determina, en relación con la tercera de las cuestiones apuntadas, y dado que el Convenio hispano-mexicano permite a España gravar las rentas señaladas, si dichas rentas han de quedar sometidas a tributación conforme a la legislación interna española. A este respecto, y atendiendo a lo dispuesto por el artículo 13 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, la indemnización percibida estará sujeta a tributación en España por el impuesto sobre la renta de no residentes, en la medida en que deriven de un trabajo realizado en España, correspondiendo a México, como país de residencia, la eliminación de la doble imposición que en su caso pueda producirse.

Por último, la Dirección General recuerda, atendiendo al comentario 2.8 al artículo 15 del MCOCDE, que si algún tipo de indemnización de las resultantes del cese respondiera a remediar algún perjuicio —como podría suceder en casos de trato discriminatorio o daños contra el honor—, éstas quedarían excluidas de su consideración como rentas del trabajo, incluyéndose en el artículo 21 del Convenio —«Otras rentas»—, que engloba aquellas rentas cuyo tratamiento no se recoge de manera específica en ningún otro artículo del convenio.

Pues bien, el apartado 3 del citado artículo 21, establece la potestad compartida, permitiendo a España, como país de la fuente, gravar la parte de la indemnización que no quepa calificar como rendimiento del trabajo. No obstante, a estos efectos habrán de tenerse en cuenta los supuestos de rentas exentas obtenidas por contribuyentes no residentes en territorio español, a las que se refiere el artículo 14 del texto refundido de la Ley del Impuesto de No Residentes, que expresamente se remite a los supuestos de exención contemplados en el artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de los que habrá de tener en cuenta especialmente los previstos en sus letras d) y e).

Para terminar, apuntar que en aquellos casos en los que pudiera plantearse controversia sobre la aplicación de tales preceptos del Convenio para evitar de doble imposición en cualquiera de los dos Estados contratantes, el contribuyente afectado podría acudir al procedimiento amistosos previsto en dicho tratado.

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