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Grado de vinculación entre la liquidación provisional y definitiva del impuesto sobre construcciones, instalaciones y obras (ICIO)

11 de mayo, 2021



El Tribunal Supremo, en su Sentencia de 25 de febrero de 2021 (rec. núm. 4108/2019) analiza en casación la normativa del impuesto sobre construcciones, instalaciones y obras (ICIO), con el fin de aclarar cuál es la vinculación que debe existir entre la liquidación provisional y la definitiva a la que hace referencia el artículo 103 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de Haciendas Locales, especialmente cuando exista un cambio en el método de determinación de la base imponible del citado impuesto por parte de la Administración.

El impuesto objeto de análisis se devenga cuando se inicia la construcción, instalación u obra, estando su base imponible constituida por el coste real y efectivo de aquéllas, dato que será conocido cuando finalicen dichas actividades. Por ello, la liquidación definitiva no podrá fijarse en el momento del devengo si entonces aún no se conoce cuál es su importe cierto, por lo que el legislador ha previsto una liquidación provisional a cuenta de la liquidación definitiva, sujeta aquélla a comprobación para determinar la cantidad que finalmente corresponderá ingresar.

A esos efectos, la normativa reguladora del impuesto prevé que dicha liquidación provisional podrá determinarse:

a) en función del presupuesto de ejecución material de la construcción, instalación y obra, visado por el colegio oficial correspondiente, o

b) en función de los índices o módulos que la ordenanza fiscal establezca al efecto.

En cualquier caso, atendiendo a lo dispuesto en el citado artículo 103, la comprobación administrativa que ha de realizarse al finalizar la obra dará lugar a la modificación o confirmación de la liquidación provisional, con lo que la posible diferencia entre ésta y la definitiva puede serlo tanto por exceso como por defecto.

En el caso analizado el ayuntamiento dictó liquidación provisional a una empresa —tras su solicitud de licencia de obra mayor para la construcción de una central de generación de energía en un parque eólico— tomando como base de cálculo los módulos previstos por la Ordenanza aplicable y no el presupuesto de ejecución material. Sin embargo, tras la oportuna comprobación, la liquidación definitiva se realizó teniendo en cuenta dicho presupuesto, utilizando así una fórmula de cálculo de la base imponible distinta a la empleada en la liquidación provisional, extremo que fue objeto de recurso en varias instancias por parte de la entidad afectada.

Habiendo llegado el asunto al Tribunal Superior de Justicia de Murcia, éste, en la sentencia ahora recurrida en casación, señaló al respecto que aunque los conceptos incluidos en la liquidación provisional no puedan alterarse en la liquidación definitiva —por la vinculación de ésta a las partidas incorporadas en la provisional—, ello no significa que la comprobación que inexcusablemente ha de realizar la Administración a efectos de la liquidación definitiva, deba verificarse a través de la misma forma en que se calculó la provisional.

Pues bien, el Tribunal Supremo asume ahora dicho criterio ya que la liquidación definitiva, independientemente de cual sea el punto de partida de la liquidación provisional, tiene como punto de llegada la determinación del coste real y efectivo de la obra, y no otro distinto.

En ese sentido, y partiendo de lo apuntado también por el citado tribunal superior de justicia, en el caso analizado se produjeron dos tipos de variaciones entre el coste presupuestado y el coste final de ejecución material, consistentes en el incremento del coste de alguna partida, y en la inclusión en la liquidación definitiva de partidas que no estaban en el presupuesto de ejecución material. A este respecto, apunta el Tribunal Supremo, mientras que la inclusión de estas últimas partidas no es conforme a derecho, el incremento del coste de las que sí estaban previstas es algo que, lógicamente, ha de tenerse en cuenta a la hora de girar la liquidación definitiva.

De ese modo —concluye el Alto Tribunal—, para cuantificar la base imponible en la liquidación definitiva del impuesto analizado, la Administración puede modificar el método de cálculo empleado en la liquidación provisional, puesto que la comprobación administrativa tiene por objeto determinar el coste real y efectivo de la construcción, instalación u obra, incluso cuando en la liquidación provisional se utilizaron los módulos o índices establecidos en la ordenanza fiscal y, en la definitiva, el presupuesto de ejecución debidamente visado por el colegio oficial correspondiente, conclusión que ha conducido al tribunal a desestimar el recurso de casación interpuesto por la entidad afectada.

 

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