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Tributación de las rentas del trabajo obtenidas por la combinación de trabajo presencial y teletrabajo para una empresa extranjera

22 de septiembre, 2022



La Dirección General de Tributos, en su consulta vinculante V1162-22, de 26 de mayo, analiza el supuesto de una persona física que, tras residir y trabajar en Reino Unido para una empresa británica, se traslada a España, desde donde continúa trabajando en remoto para la misma empresa aunque realizando también algunos viajes esporádicos a su antiguo centro de trabajo en Reino Unido. En este caso, la empresa viene practicándole una retención sobre su nómina para el impuesto sobre la renta del Reino Unido y, además, detrae también una cantidad para la Seguridad Social.

En ese contexto, la Dirección General analiza varias cuestiones, tales como el país en el que deben tributar tales rentas del trabajo y, en caso de ser España, cómo puede eliminarse la doble imposición; la posible aplicación de la exención recogida en el artículo 7.p de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por el trabajo realizado en el extranjero; así como la deducibilidad de los gastos de Seguridad Social abonados al Reino Unido.

En primer lugar, respecto de los rendimientos que se perciben por el trabajo efectivamente realizado en Reino Unido —cuando la consultante se desplaza a ese país por cuestiones laborales—, el centro directivo concluye —atendiendo tanto a la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (toda vez que la consultante es residente habitual en territorio español), como a lo establecido en el convenio hispano-británico para evitar la doble imposición (en particular en su artículo 16.1)— que el Reino Unido podrá gravar las rentas derivadas de ese trabajo, al no ser de aplicación el apartado 2 del artículo 16 del Convenio hispano-británico. De ese modo habrá de ser España, como país de residencia de la consultante, quien elimine la doble imposición que se pudiera producir —tal y como se desprende del artículo 22.1 del Convenio hispano-británico—, debiendo aplicar a esos efectos lo establecido en el artículo 80 de la Ley 35/2006.

En segundo lugar, en relación con los rendimientos percibidos por el trabajo realizado para la empresa británica en remoto desde España (teletrabajo), la Dirección General —atendiendo a lo dispuesto en el párrafo 1 de los Comentarios al artículo 15 del Modelo de Convenio OCDE— considera que las rentas obtenidas por el teletrabajo, toda vez que derivan de un trabajo realizado desde un domicilio privado en España, solo tributarán en España, ya que el empleo se ejerce en nuestro país —siendo irrelevante que los frutos del trabajo se perciban por una empresa británica—.

Por otra parte, en la consulta se evalúa también la posibilidad de aplicar la exención recogida en el artículo 7.p de la Ley 35/2006, teniendo en cuenta que en este caso se realizan trabajos en el extranjero. Pues bien, teniendo en cuenta los requisitos para la aplicación de tal beneficio fiscal, el centro directivo concluye lo siguiente:

— Respecto a los rendimientos del trabajo obtenidos cuando la consultante viaja esporádicamente al Reino Unido, podrá entenderse cumplido el requisito que exige que los rendimientos obedezcan a un trabajo efectivamente prestado en el extranjero, condición que no se cumplirá respecto del trabajo realizado en territorio español.

— Por otra parte, la aplicación de la citada exención exige que el trabajo se preste para una empresa o entidad no residente, o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Así pues, en la medida en que la empresa beneficiaria o destinataria última de los trabajos prestados por la consultante en el extranjero, sea una empresa o entidad no residente en España, dicho requisito podrá entenderse cumplido.

— En último término, el artículo 7.p de la citada ley exige, como presupuesto de aplicación de la exención, que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio que haya sido calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, sin que sea necesaria una tributación efectiva, considerándose cumplido en particular este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información, como sucede en este caso.

En cuarto lugar, la consulta analiza la posibilidad de considerar deducibles los gastos de Seguridad Social abonados al Reino Unido. A esos efectos, y tras atender a lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley 35/2006, la Dirección General invoca su doctrina según la cual, las referencias que esa ley efectúa a la Seguridad Social deben entenderse realizadas a sistemas públicos equivalentes extranjeros.

Por tanto, si conforme a la normativa vigente en la materia, la legislación de la Seguridad Social aplicable a la consultante es la británica, por lo que debió cotizar a la Seguridad Social de dicho Estado por motivo del desarrollo de su trabajo por cuenta ajena, y estando tales cotizaciones vinculadas directamente a los rendimientos íntegros del trabajo declarados en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, las mismas tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto del trabajo.

De acuerdo con lo anterior, la Dirección General de Tributos clarifica la aplicación de la exención del artículo 7.p de la Ley 35/2006, cuando la entidad extranjera destinataria de los trabajos coincide con el empleador. No obstante, la consulta no aborda una cuestión controvertida que se plantea en estos casos, relativa a la conexión con las reglas del impuesto sobre la renta de no residentes referidas a los establecimientos permanentes.

Para cualquier duda, por favor, póngase en contacto con alguno de los siguientes letrados:
Mariana Díaz-Moro Paraja
Eduardo Martínez-Matosas Ruiz de Alda
Susana Onsurbe Rodríguez

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